Автор: Соколова О.
Федеральная налоговая служба рапортует о том, что, несмотря на все еще сложную экономическую ситуацию в стране, налоговые поступления в бюджет уже идут в рост. Это связано в том числе с совершенствованием налогового администрирования, а также с переходом налоговиков на так называемый риск-ориентированный подход при проведении контрольных мероприятий. В результате самих проверок становится все меньше, но одновременно они стали и более продуктивными (естественно, для бюджета). Но тогда возникает другой вопрос: если уж инспекторы доначисляют налогоплательщику налоги, может, они же и базу по налогу на прибыль скорректируют? Ведь большинство налогов организации вправе учесть при расчете налога на прибыль...
Организации вправе при расчете налога на прибыль включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, суммы начисленных в соответствии с законодательством налогов и сборов (п. 1 ст. 264 НК). Исключение составляют только те из них, которые поименованы в статье 270 Налогового кодекса (далее - Кодекс). Это, в частности, сам налог на прибыль, сверхнормативные платежи за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух, суммы НДС, предъявленные покупателю, торговый сбор и т.д.
Таким образом, организации вправе при определении базы по налогу на прибыль отнести на расходы, к примеру, налог на имущество, транспортный налог, НДПИ и т.д. Минфин в письме от 12 сентября 2016 г. N 03-03-06/2/53182 разъяснил, что начисленные налоги компания списывает на последний день отчетного или налогового периода (речь идет об организациях, которые применяют метод начисления).
Налоговая "связь"
Очевидно, что если компания неправильно начислила тот или иной налог, то это непременно скажется и на ее обязательствах по налогу на прибыль. К примеру, вы начислили транспортный налог в излишнем размере. Соответственно, в состав расходов по налогу на прибыль включен "излишек", что означает возникновение налоговой недоимки. Или, напротив, если транспортный налог исчислен в меньшем, чем следует, размере, имеет место переплата по налогу на прибыль.
В последнее время итогом выездных налоговых проверок становится доначисление налогов за проверяемые налоговиками периоды. А это означает, что одновременно должна корректироваться и база по налогу на прибыль. Обязаны ли этим заниматься налоговики? Ответ на этот вопрос дал Верховный Суд в определении от 30 ноября 2016 г. по делу N 305-КГ16-10138, А40-126568/2015.
Фискальный подход
При доначислении налогов по итогам выездных проверок налоговикам по вполне понятным причинам не хочется учитывать последствия таких доначислений в отношении обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль.
Во-первых, это, очевидно, невыгодно бюджету. Как вы понимаете, прямо этого инспекторы вам, конечно же, не скажут.
Во-вторых, в пункте 8 статьи 101 Налогового кодекса, в котором прописан порядок оформления решений по итогам проверок, нет ни слова о том, что при обнаружении недоимки по одному налогу, которая влечет уменьшение подлежащего уплате другого налога, налоговики должны в решении по проверке отражать это уменьшение (см., напр., письмо ФНС от 29 августа 2011 г. N АС-4-2/14018).
В-третьих, в подобных ситуациях налогоплательщику ничто не мешает уже после проверки подать в инспекцию "уточненки" по налогу на прибыль, включив в состав расходов суммы доначисленных налогов.
Собственно говоря, примерно так рассуждали и налоговики в деле, которое "дошло" до Верховного Суда. Инспекторы доначислили компании НДПИ, но категорически отказались одновременно пересмотреть расходы организации по налогу на прибыль. Причем в проигрыше оказался именно налогоплательщик. Если суды первой и апелляционной инстанций признали его правоту, то в кассации дело приняло иной поворот - судьи встали на сторону инспекции. Правда, аргументы они привели несколько иные. Так, арбитры указали, что обязанность по уплате доначисленного НДПИ у общества возникла после вступления в силу решения инспекции. А это означает, что на дату вынесения инспекцией спорного решения у компании еще не было обязанности по уплате доначисленного НДПИ. А раз так, то и расхода, признаваемого при исчислении налога на прибыль, на тот момент еще не возникло.
Между строк
В свою очередь, Коллегия по экономическим спорам ВС рассудила иначе. Высшие судьи признали, что действительно термин "начисленный налог" в Налоговом кодексе не определяется. В то же время его расшифровал еще Президиум ВАС в постановлении от 2 октября 2007 г. N 7379/07. В нем сказано, что начисленным является налог, отраженный налогоплательщиком в представляемых им налоговых декларациях в качестве подлежащего уплате.
В свою очередь, доначисленным является налог, предложенный к уплате в решении по результатам налоговой проверки. Это следует из постановления Президиума ВАС от 6 июля 2010 г. N 17152/09 (а также, напр., из п. 3 ст. 40, ст. 105.18, п. 2 ст. 105.23 НК).
Как указал Верховный Суд, по смыслу статьи 89 Кодекса налоговый орган, завершив выездную налоговую проверку, должен обладать всей полнотой информации о налоговых последствиях финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществленной в проверенном периоде (включая сведения о доходах и расходах по соответствующим налогам). Следовательно, доначислив по результатам выездной налоговой проверки НДПИ, налоговый орган был просто обязан уменьшить базу по налогу на прибыль на сумму доначисленного НДПИ. Правда, здесь высшие судьи сделали оговорку: такая обязанность у налоговиков возникает в случае, если налог на прибыль входил в предмет выездной налоговой проверки (см. также постановление Президиума ВАС от 6 июля 2010 г. N 17152/09).
Выводы и рекомендации
Верховный Суд подтвердил, что налоговики по итогам выездной налоговой проверки должны комплексно подходить к определению налоговых обязательств налогоплательщика. И, доначислив те налоги, которые признаются для целей налогообложения прибыли в расходах, инспекторы обязаны скорректировать обязательства налогоплательщика по налогу на прибыль. Однако указанный вывод справедлив только при условии, если налог на прибыль был предметом проверки. В противном случае компании придется самостоятельно корректировать свои обязательства по налогу на прибыль. При этом представляется, что в этой части у нее есть право выбора: можно подать "уточненку" за период, в котором была допущена ошибка, впоследствии обернувшаяся доначислением налога, а можно отразить расходы в периоде доначисления налогов.
Обратите внимание! В любом случае в подобных ситуациях налоговики по результатам проверки уж точно не будут самостоятельно производить зачет излишне уплаченного налога на прибыль в счет погашения недоимки по другим налогам (см. постановление Президиума ВАС от 25 сентября 2012 г. N 4050/12).
Комментариев нет:
Отправить комментарий