Автор: Ковалев Д.
С 1 января 2017 года в спорном вопросе, облагаются или нет НДС услуги поручителя, который не имеет никакого отношения к банкам, наконец, поставлена точка. При этом заодно расширено и применение института поручительства в НДС-отношениях. Правда, и требования к таким поручителям возросли.
В случае изменения сроков исполнения обязанностей по уплате налогов и в иных случаях, предусмотренных Налоговым кодексом (далее - Кодекс), обязанность по уплате налогов может быть обеспечена поручительством. Об этом говорится в статье 74 Кодекса.
Необходимо отметить, что в гражданском праве поручительство - это один из способов обеспечения обязательств. В налоговой сфере этот институт имеет большое значение. Ведь в результате бюджет все равно получит налоги и пени если уж не с налогоплательщика, так с его поручителя. В силу поручительства поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней (п. 2 ст. 74 НК).
В принципе тот факт, что законодатель дал возможность с 1 января 2017 года платить налоги "за третьих лиц", сам по себе говорит о том, что для государства важнее, чтобы деньги в бюджет поступили. Ну какой интерес в том, что компания будет "обрастать" налоговыми долгами и в конце концов ликвидируется, если есть желающие закрыть ее обязательства перед бюджетом?
Удар по поручителям
Тем не менее положения статьи 74 Кодекса, которые, собственно, регламентируют порядок применения поручительства в налоговой сфере, законодатель, видимо, сочтет несовершенными. Законом от 30 ноября 2016 г. N 401-ФЗ в данную норму внесены значительные поправки. Часть из них носит технический характер. К примеру, в пункте 2 статьи 74 Кодекса теперь говорится, что поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством договором между налоговым органом и поручителем по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Ранее обязанности у ФНС утверждать форму договора "налогового" поручительства не было. Тем не менее ФНС в письме от 21 марта 2013 г. N АС-4-2/4829 приведена рекомендуемая форма договора поручительства по обеспечению уплаты налогов.
Куда более существенные изменения коснулись последствий для поручителя, с которыми он столкнется, если лицо, за которое он поручился, не исполнит своих налоговых обязательств. Как и прежде, при неисполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налога, обеспеченной поручительством, поручитель и налогоплательщик несут солидарную ответственность, но... Ранее взыскать с поручителя налоги и пени налоговики могли только в судебном порядке. С 1 января 2017 года у инспекторов появилось право ускорить этот процесс. Теперь в случае неуплаты или неполной уплаты в установленный срок налога налоговый орган в течение 5 дней со дня истечения срока исполнения требования о его уплате направит поручителю требование об уплате денежной суммы по договору поручительства. И если поручитель промедлит, то налоговики взыщут с него указанные суммы во внесудебном порядке (за счет денег на счетах поручителя, его имущества) - в порядке и в сроки, которые установлены статьями 46 - 48 Кодекса.
Отметим, что нововведения применяются к договорам поручительства, обеспечивающим исполнение обязательств по налогам, срок уплаты которых наступает после 1 июля 2017 года.
Свобода от НДС
В то же время уже с 1 января 2017 года на законодательном уровне разрешена одна налоговая проблема, которая напрямую связана с обложением НДС услуг поручителей. Дело в том, что объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК). Перечень операций, не подлежащих налогообложению, установлен статьей 149 Кодекса. Причем согласно подпункту 3 пункта 3 статьи 149 Кодекса не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) на территории РФ осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации), в том числе выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме. Плюс ко всему и в соответствии с подпунктом 5 пункта 3 статьи 149 Кодекса не облагаются НДС отдельные банковские операции организаций, которые в соответствии с законодательством вправе их совершать без лицензии Банка России. Никаких специальных положений, которыми бы предусматривалось освобождение от обложения НДС услуг поручителей, не относящихся к банкам, до 1 января 2017 года в Кодексе не было. Поэтому контролирующие органы настаивали на том, что услуги по предоставлению поручительства, оказанные такими не банковскими поручителями, облагаются НДС в общем порядке (см., напр., письма Минфина от 9 марта 2016 г. N 03-07-11/12872, от 2 декабря 2013 г. N 03-03-06/1/52285, от 12 марта 2007 г. N 03-07-07/07 и т.д.).
Сложно сказать, с чем было связано установление разных налоговых правил в отношении одних и тех же услуг в зависимости от того, кто их оказывает. Тем не менее в ситуациях, когда в качестве поручителя выступала небанковская организация, налогоплательщики сталкивались и с еще одной проблемой. И она связана уже с применением вычета по НДС. Дело в том, что довольно часто поручительство требуется, к примеру, для получения займа или кредита. А такие операции НДС не облагаются (подп. 1 п. 2 ст. 146 НК). Выходит, что услуги поручителя нужны для операций, не облагаемых НДС. Поэтому и встает вопрос о возможности применения вычета. Ведь одним из условий для применения такового является использование услуг в облагаемой НДС деятельности. В результате отстаивать право на вычет компаниям приходилось в суде. Судьи к этому вопросу подходили не так формально. Они указывали на то, что в подобных ситуациях первоочередное значение имеет то, на какие цели брался кредит. И если он был необходим для того, чтобы, к примеру, рассчитаться с поставщиками в рамках облагаемой НДС деятельности или же на выплату дивидендов, то вычет "входного" НДС правомерен (см. определение ВАС от 26 августа 2011 г. N ВАС-11125/11, постановление Арбитражного суда Московского округа от 22 января 2015 г. N Ф05-15866/2014 по делу N А40-56235/2014).
С 1 января 2017 года о названных проблемах можно будет забыть (п. 5 ст. 13 Закона N 401-ФЗ). Благодаря Закону N 401-ФЗ в пункте 3 статьи 149 Кодекса появился новый подпункт - 15.3. В нем прямо сказано, что не подлежат налогообложению на территории РФ операции по выдаче поручительств или гарантий налогоплательщиком, не являющимся банком.
Ускоренный возврат НДС под поручительством
Помимо всего прочего, налогоплательщики, имеющие право на возмещение НДС в заявительном порядке, с 1 июля 2017 года смогут с этой целью воспользоваться поручительством. Это предусмотрено "новоиспеченным" подпунктом 5 пункта 2 статьи 176.1 Кодекса.
Между тем не все так просто. Во-первых, договор поручительства нужно составить в соответствии с требованиями, установленными статьей 74 Кодекса. Причем непосредственно в этом договоре должно быть предусмотрено, что поручитель берет на себя обязательство на основании требования налогового органа уплатить в бюджет за налогоплательщика сумму налога, излишне полученную им или зачтенную ему в результате возмещения НДС в заявительном порядке, если решение о возмещении суммы НДС в ускоренном порядке будет отменено полностью или частично.
Во-вторых, новым пунктом 2.1 статьи 176.1 Кодекса (в ред., действ. с 1 июля 2017 г.) установлены достаточно серьезные требования к таким поручителям:
1) поручителем может быть исключительно российская организация;
2) совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль и НДПИ, уплаченная поручителем в течение трех лет, предшествующих году, в котором представлено заявление о заключении договора поручительства, без учета сумм налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через границу РФ и в качестве налогового агента, составляет не менее... 7 млрд руб.;
3) сумма обязательств поручителя по всем действующим договорам поручительства не превышает 20 процентов стоимости чистых активов поручителя, определенной по состоянию на 31 декабря календарного года, предшествующего году, в котором представлено заявление о заключении договора поручительства;
4) поручитель на дату представления заявления о заключении договора поручительства не находится в процессе реорганизации или ликвидации;
5) в отношении поручителя на дату представления заявления о заключении договора поручительства не возбуждено производство по делу о несостоятельности (банкротстве);
6) поручитель на дату представления заявления о заключении договора поручительства не имеет задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов.
Еще одно условие - срок действия договора поручительства должен истекать не ранее чем через 10 месяцев со дня подачи декларации, в которой заявлена сумма налога к возмещению, и должен быть не более одного года со дня заключения договора поручительства (подп. 1 п. 4.1 ст. 176.1 НК в ред., действ. с 1 июля 2017 г.).
Обратите внимание! Законом N 401-ФЗ скорректированы и требования, предъявляемые к банковской гарантии. Минимальный срок ее действия увеличен с 8 до 10 месяцев со дня подачи налоговой декларации, в которой заявлена сумма НДС к возмещению. Так что в этой части требования к договору поручительства и к банковской гарантии едины.
Отметим также, что еще с 30 ноября 2016 года правила, установленные статьями 78 и 79 Кодекса по зачету и возврату излишне уплаченных и излишне взысканных налогов, применяются также в отношении зачета или возврата сумм процентов, уплаченных в соответствии с пунктом 17 статьи 176.1 Кодекса. Иными словами, более налоговики не смогут отказать в возврате (зачете) названных процентов, ссылаясь на то, что Кодексом не установлен соответствующий порядок возврата.
Комментариев нет:
Отправить комментарий